BFH zum Progressionsvorbehalt: Enge Auslegung der Ausnahmen nach § 32b Abs. 1 Satz 2 EStG

Neue BFH-Rechtsprechung

Urteil vom 21.05.2025 – I R 5/22 (veröffentlicht am 21.08.2025)

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit aktuellem Urteil klargestellt, dass die in § 32b Abs. 1 Satz 2 EStG geregelten Ausnahmen vom Progressionsvorbehalt ausschließlich für Einkünfte gelten, die dem Progressionsvorbehalt aufgrund einer DBA-bedingten Steuerfreistellung unterliegen (§ 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG).

Damit verneint der BFH eine erweiternde Auslegung auf Einkünfte, die lediglich über § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 EStG progressionsrelevant sind – selbst wenn es um gleichgelagerte Sachverhalte geht.

Hintergrund: Progressionsvorbehalt und Ausnahmen

Der Progressionsvorbehalt nach § 32b Abs. 1 EStG sorgt dafür, dass bestimmte steuerfreie Einkünfte – wie z. B. ausländische Einkünfte – den Steuersatz des inländischen zu versteuernden Einkommens erhöhen.

§ 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG → Einkünfte sind aufgrund eines DBA steuerfrei, erhöhen aber den Steuersatz.
§ 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 EStG → Progressionsvorbehalt gilt auch, wenn Einkünfte nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegen, weil sie außerhalb des Steuerzugriffs liegen (z. B. wegen fehlender Steuerpflicht).
32b Abs. 1 Satz 2 EStG regelt Ausnahmen vom Progressionsvorbehalt, u. a. für Einkünfte aus der Vermietung von unbeweglichem Vermögen in EU-/EWR-Staaten (§ 32b Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG).
Der Streitfall
Eheleute beantragen Zusammenveranlagung in Deutschland.
Die Ehefrau mit Wohnsitz in Polen erzielt in Polen
- Lohneinkünfte
- Einkünfte aus der Vermietung einer in Polen belegenen Immobilie.
Das Finanzamt wendet den Progressionsvorbehalt auf diese Vermietungseinkünfte an (§ 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 EStG).
Die Steuerpflichtigen argumentieren: Ausnahme nach § 32b Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG müsse greifen → kein Progressionsvorbehalt.

Sowohl Finanzgericht als auch der BFH folgten dem nicht.

Entscheidung des BFH

Der BFH stellt klar:

Die Ausnahmen in § 32b Abs. 1 Satz 2 EStG gelten ausschließlich für Einkünfte, die dem Progressionsvorbehalt aufgrund einer Steuerfreistellung nach DBA unterliegen (§ 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG).

Für Einkünfte, die nur nach § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 EStG progressionsrelevant sind, keine Anwendung der Ausnahmeregelung.
Der Wortlaut der Norm sei eindeutig und nicht analogiefähig.
Auch aus der Systematik und Entstehungsgeschichte des Gesetzes folgt keine andere Auslegung.
Unionsrecht wird nicht verletzt.
Praxisrelevanz

Für die steuerliche Beratung bedeutet das BFH-Urteil:

Keine „automatische Ausnahme“ bei Vermietungseinkünften im EU-Ausland, wenn der Progressionsvorbehalt über § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 EStG ausgelöst wird.
Die Abgrenzung zwischen Nr. 3 und Nr. 5 wird dadurch noch bedeutsamer:
- Nr. 3 → Steuerfreistellung aufgrund DBA→ Ausnahmen möglich
- Nr. 5 → Keine Steuerpflicht in Deutschland → keine Ausnahmen
Bei Ehegatten mit verschiedenen Wohnsitzen in der EU ist der Progressionsvorbehalt häufig nicht zu vermeiden.
Für die Beratungspraxis ist es entscheidend, vorab zu prüfen:
- Liegt eine DBA-bedingte Freistellung vor?
- Oder greift nur § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 EStG?
Gestaltungshinweis
Bei Mandanten mit grenzüberschreitenden Vermietungseinkünften sollten Sie den Anwendungsbereich von § 32b Abs. 1 Satz 2 EStG frühzeitig prüfen.
Prüfen Sie auch, ob sich durch Wohnsitzgestaltung oder Wahlrechte (z. B. § 1a EStG) eine progressionsneutrale Lösung erreichen lässt.
In bestimmten Fällen kann es sinnvoll sein, Einkünfte anders zu strukturieren, um unter den DBA-Freistellungstatbestand zu fallen.
Fazit

Das Urteil ist ein wichtiger Hinweis zur Systematik des Progressionsvorbehalts:

Die Ausnahmen in § 32b Abs. 1 Satz 2 EStG sind eng auszulegen – sie greifen nur bei DBA-bedingter Steuerfreistellung.

Für Steuerberater ist der Fall hochrelevant, insbesondere bei der Beratung von Mandanten mit EU-/EWR-Vermietungseinkünften oder grenzüberschreitenden Familienkonstellationen.